各省、自治區(qū)、直轄市、計(jì)劃單列市財(cái)政廳（局）、國(guó)家稅務(wù)局、地方稅務(wù)局，新疆生產(chǎn)建設(shè)兵團(tuán)財(cái)務(wù)局：
    經(jīng)研究，現(xiàn)將鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅（以下稱(chēng)營(yíng)改增）有關(guān)政策補(bǔ)充通知如下：
一、郵政企業(yè)
中國(guó)郵政速遞物流股份有限公司及其子公司（含各級(jí)分支機(jī)構(gòu)），不屬于《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于將鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2013〕106號(hào)）所稱(chēng)的中國(guó)郵政集團(tuán)公司所屬郵政企業(yè)。
解讀：
為何將郵政速遞物流排除在郵政業(yè)之外，首先應(yīng)明確郵政業(yè)及速遞物流的業(yè)務(wù)范圍。
《中華人民共和國(guó)郵政法》規(guī)定郵政服務(wù)包括郵件寄遞、郵政匯兌及郵政儲(chǔ)蓄、郵票發(fā)行以及集郵票品制作及銷(xiāo)售、國(guó)內(nèi)報(bào)刊、圖書(shū)等出版物發(fā)行、國(guó)家規(guī)定的其他業(yè)務(wù)。
中國(guó)郵政速遞物流股份有限公司是經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，中國(guó)郵政集團(tuán)于2010年6月聯(lián)合各省郵政公司共同發(fā)起設(shè)立的國(guó)有股份制公司，屬于快遞物流綜合服務(wù)提供商。
財(cái)稅〔2013〕106號(hào)也給出了郵政業(yè)的范圍：郵政業(yè)，是指中國(guó)郵政集團(tuán)公司及其所屬郵政企業(yè)提供郵件寄遞、郵政匯兌、機(jī)要通信和郵政代理等郵政基本服務(wù)的業(yè)務(wù)活動(dòng)。包括郵政普遍服務(wù)、郵政特殊服務(wù)和其他郵政服務(wù)。
根據(jù)上述定義，中國(guó)郵政速遞物流股份有限公司及其子公司應(yīng)屬于中國(guó)郵政集團(tuán)公司，按字面理解應(yīng)該按郵政業(yè)繳納增值稅并可享受免稅優(yōu)惠。
不過(guò)，隨著民營(yíng)快遞公司的興起，郵政速遞物流已參與到市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中，為了體現(xiàn)稅收中性原則及公平性，郵政速遞物流應(yīng)與其他民營(yíng)快遞公司享受同等稅收待遇，因此121號(hào)文作出補(bǔ)充規(guī)定，即郵政速遞物流應(yīng)排除在郵政業(yè)之外，按快遞業(yè)務(wù)征收增值稅。
另外，財(cái)稅〔2013〕106號(hào)對(duì)快遞行業(yè)的適用稅率也進(jìn)行了細(xì)化，中間跨地區(qū)運(yùn)輸屬于運(yùn)輸業(yè)，稅率11%，而同城收發(fā)件環(huán)節(jié)，以及在中轉(zhuǎn)站的分揀等業(yè)務(wù)則作為物流輔助，屬現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，適用稅率為6%。
二、航空運(yùn)輸企業(yè)
航空運(yùn)輸企業(yè)已售票但未提供航空運(yùn)輸服務(wù)取得的逾期票證收入，按照航空運(yùn)輸服務(wù)征收增值稅。
解讀：
財(cái)稅〔2013〕37號(hào)文規(guī)定航空運(yùn)輸企業(yè)已售票但未提供航空運(yùn)輸服務(wù)取得的逾期票證收入，不屬于增值稅應(yīng)稅收入，不征收增值稅。
財(cái)稅〔2013〕106號(hào)文將上述條款刪除。
筆者認(rèn)為，按照增值稅原理，即根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》（中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令第538號(hào)）第六條規(guī)定：銷(xiāo)售額為納稅人銷(xiāo)售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)向購(gòu)買(mǎi)方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，但是不包括收取的銷(xiāo)項(xiàng)稅額。因此，價(jià)外費(fèi)用的前提是銷(xiāo)售行為發(fā)生或提供了應(yīng)稅勞務(wù)，而由于航空運(yùn)輸企業(yè)已售票但未提供航空運(yùn)輸服務(wù)，其實(shí)是不構(gòu)成增值稅征收對(duì)象的。則已售票但未提供航空運(yùn)輸服務(wù)的逾期票證收入，不屬于增值稅征收范圍，不征收增值稅。該條款的刪除不影響對(duì)相關(guān)事項(xiàng)的判定。
不知為何121號(hào)文對(duì)此條款進(jìn)行大變臉，竟要按航空運(yùn)輸業(yè)征收增值稅。
筆者查閱相關(guān)資料發(fā)現(xiàn)，根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》（中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令第538號(hào)）第十九條增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間（一）的規(guī)定：銷(xiāo)售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，為收訖銷(xiāo)售款項(xiàng)或者取得索取銷(xiāo)售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天；先開(kāi)具發(fā)票的，為開(kāi)具發(fā)票的當(dāng)天。
根據(jù)此規(guī)定，對(duì)于航空運(yùn)輸企業(yè)已售票，屬于發(fā)票已開(kāi)具，所以納稅義務(wù)發(fā)生了，納稅義務(wù)發(fā)生，就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)納稅，這可能是121號(hào)的立法依據(jù)。不過(guò)在半年內(nèi)政策發(fā)生如此大變化，實(shí)在讓納稅人覺(jué)得莫名其妙，希望能得到有關(guān)部門(mén)的解釋。
三、融資租賃企業(yè)
（一）經(jīng)中國(guó)人民銀行、銀監(jiān)會(huì)或者商務(wù)部批準(zhǔn)從事融資租賃業(yè)務(wù)的試點(diǎn)納稅人，在財(cái)稅〔2013〕106號(hào)文件發(fā)布前，已簽訂的有形動(dòng)產(chǎn)融資性售后回租合同，在合同到期日之前，可以選擇按照財(cái)稅〔2013〕106號(hào)文件有關(guān)規(guī)定或者以下規(guī)定確定銷(xiāo)售額：
試點(diǎn)納稅人提供有形動(dòng)產(chǎn)融資性售后回租服務(wù)，以向承租方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除支付的借款利息（包括外匯借款和人民幣借款利息）、發(fā)行債券利息后的余額為銷(xiāo)售額。
解讀：
由于財(cái)稅〔2013〕106號(hào)銷(xiāo)售額的確定可以扣除扣除向承租方收取的有形動(dòng)產(chǎn)價(jià)款本金，相信沒(méi)有會(huì)選擇37號(hào)文的規(guī)定執(zhí)行。由于106文中規(guī)定銷(xiāo)售額的確定條款自2013年8月1日?qǐng)?zhí)行，此條頒布后是否意味著2013年8月1日之前的融資性售后回租也可以按106號(hào)文執(zhí)行？筆者認(rèn)為答案是肯定的。
（二）經(jīng)商務(wù)部授權(quán)的省級(jí)商務(wù)主管部門(mén)和國(guó)家經(jīng)濟(jì)技術(shù)開(kāi)發(fā)區(qū)批準(zhǔn)從事融資租賃業(yè)務(wù)的試點(diǎn)納稅人，2014年3月31日前注冊(cè)資本達(dá)到1.7億元的，自本地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日起，其開(kāi)展的融資租賃業(yè)務(wù)按照財(cái)稅〔2013〕106號(hào)文件和本通知第三條第（一）項(xiàng)規(guī)定執(zhí)行；2014年4月1日后注冊(cè)資本達(dá)到1.7億元的，從達(dá)到標(biāo)準(zhǔn)的次月起，其開(kāi)展的融資租賃業(yè)務(wù)按照財(cái)稅〔2013〕106號(hào)文件和本通知第三條第（一）項(xiàng)規(guī)定執(zhí)行。
解讀：
由于106號(hào)文規(guī)定商務(wù)部授權(quán)的省級(jí)商務(wù)主管部門(mén)和國(guó)家經(jīng)濟(jì)技術(shù)開(kāi)發(fā)區(qū)批準(zhǔn)的從事融資租賃業(yè)務(wù)的試點(diǎn)納稅人，2013年12月31日前注冊(cè)資本達(dá)到1.7億元的，自2013年8月1日起，按照上述規(guī)定執(zhí)行；2014年1月1日以后注冊(cè)資本達(dá)到1.7億元的，從達(dá)到該標(biāo)準(zhǔn)的次月起，按照上述規(guī)定執(zhí)行。但是106號(hào)文于2013年12月12日頒布，在如此短的時(shí)間內(nèi)要求納稅人將注冊(cè)資本增至1.7億元在實(shí)際操作中實(shí)屬困難，因此121號(hào)文講此期限延長(zhǎng)3個(gè)月，有利于納稅人的執(zhí)行。
對(duì)于為什么從事融資租賃業(yè)務(wù)的試點(diǎn)納稅人的注冊(cè)資本要達(dá)到1.7億元，是借鑒目前有關(guān)行業(yè)準(zhǔn)入門(mén)檻的規(guī)定：試點(diǎn)的內(nèi)資融資租賃公司最低注冊(cè)資金為1.7億元。
四、計(jì)稅方法
試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人提供的鐵路旅客運(yùn)輸服務(wù)，不得選擇按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅。
解讀：
106號(hào)文規(guī)定：試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人提供的公共交通運(yùn)輸服務(wù)，可以選擇按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅。公共交通運(yùn)輸服務(wù)，包括輪客渡、公交客運(yùn)、地鐵、城市輕軌、出租車(chē)、長(zhǎng)途客運(yùn)、班車(chē)。
從字面理解，鐵路旅客運(yùn)輸服務(wù)類(lèi)似于長(zhǎng)途客運(yùn)，是否能選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法存在較大爭(zhēng)議，121號(hào)文對(duì)此作出明確，一般納稅人提供的鐵路旅客運(yùn)輸服務(wù)，不得選擇按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅。那么是否可以同理得出，一般納稅人提供的航空旅客運(yùn)輸服務(wù)，也不得選擇按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅？筆者認(rèn)為答案也是肯定的。
五、原增值稅納稅人（指按照《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》繳納增值稅的納稅人）有關(guān)政策
原增值稅納稅人取得的2014年1月1日后開(kāi)具的運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)，不得作為增值稅扣稅憑證。
解讀：
2014年1月1日鐵路運(yùn)輸營(yíng)改增之后，所有運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)（此處主要指鐵路運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)）都應(yīng)退出歷史舞臺(tái)，服務(wù)提供方不得開(kāi)具、服務(wù)接收方取得也不得抵扣。
六、本通知第一、二、四、五條規(guī)定自2014年1月1日起執(zhí)行，第三條規(guī)定自2013年8月1日起執(zhí)行。


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